Lima, once de setiembre de dos mil veinticuatro
LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA DE LA REPÚBLICA
VISTA: La causa número cinco mil trescientos veintiséis guion dos mil veinticuatro, Lima; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha; y luego de verificada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: MATERIA DEL RECURSO: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación interpuesto por
Nexsys del Perú Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada, mediante escrito del cuatro de marzo de dos mil veinticuatro (fojas mil seiscientos veintisiete del expediente judicial electrónico - EJE1), contra la sentencia de vista emitida por la Sétima Sala Especializada en lo Contencioso
Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número once, del treinta y uno de enero de dos mil veinticuatro
(fojas mil quinientos ochenta y seis), que confirma la sentencia de primera instancia, emitida mediante resolución número siete, del veinticinco de octubre de dos mil veintitrés (fojas mil quinientos), que declara infundada la demanda. Antecedentes del caso Demanda Mediante escrito del trece de mayo de dos mil veintidós (fojas tres), Nexsys del Perú Sociedad de
Responsabilidad Limitada interpuso demanda contencioso administrativa contra la Superintendencia Nacional de
Aduanas y de Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, postulando las siguientes pretensiones: Pretensión principal:
Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº
00956-1-2022, del cuatro de febrero de dos mil veintidós, en el extremo referido al reparo por “comisiones a las empresas
Evotech Solutions S.A.C. e Inversiones Ancona S.A.C.”, por contravenir lo dispuesto en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, así como el primer párrafo de la norma XVI del título preliminar del Código Tributario, y que, en ejercicio del poder de plena jurisdicción, se declare que el gasto declarado por la demandante por concepto de comisiones cumple con el principio de causalidad y califica como un gasto deducible para efectos del impuesto a la renta. Segunda pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal
Fiscal Nº 00956-1-2022, del cuatro de febrero de dos mil veintidós, en el extremo referido al reparo por “disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº 004-004924 por S/.
645,615.00”, por contravenir los principios de verdad material e impulso de oficio y, como consecuencia de lo anterior, se disponga el reenvío del expediente a la SUNAT para que actúe las pruebas pertinentes a fin de verificar la correcta anulación de la operación. Tercera pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00956-1-2022, del cuatro de febrero de dos mil veintidós, en el extremo referido al reparo por “operación anotada en el asiento contable
(DNUMASIOPE) 11-450038953 por S/. 274,204.00”, por contravenir el principio de correlación de gastos-ingresos.
Como consecuencia de lo anterior, en ejercicio de su poder de plena jurisdicción, que el Juzgado reconozca la deducción del gasto a que se refiere la Factura Nº 005-0065306. Primera pretensión accesoria a todas las pretensiones anteriores:
Se deje sin efecto la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 009561-2022, en el extremo que ratifica la imposición de la
Resolución de Multa Nº 0120020034648, por la supuesta comisión de la infracción prevista en el artículo 178 (numeral 1)
del Código Tributario. Segunda pretensión accesoria a todas las pretensiones anteriores: Que, como consecuencia de haberse declarado fundada cualquiera de las pretensiones anteriores, el Juzgado ordene la devolución de los importes pagados por la demandante por los reparos impugnados
(tributos, multas e intereses). Los argumentos principales que sustentan la demanda son los siguientes: a) Respecto al reparo referido a los “gastos por comisiones”, refiere que el mencionado reparo fue pactado como retribución por la oportunidad de negocio que le ofrecieron los canales de venta
Evotech y Ancona; además, los contratos de consorcio suscritos tenían como finalidad obtener la buena pro de la licitación y obtener un beneficio común proveniente de la venta de software y hardware a favor del OEFA y de Migraciones, por lo que el gasto de comisión permitió que se formen los consorcios y participen de la convocatoria. En consecuencia, el pago realizado no puede considerarse como una distribución de utilidades. b) Respecto al reparo por “disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº 001-004924”, señala que cumplió con demostrar el retorno de la mercadería relacionada con las notas de crédito emitidas, ya que ofreció como prueba el extracto del libro electrónico kárdex 2015 y la contabilidad. Indica que, si para la administración tributaria no eran suficientes dichos medios probatorios, debió verificar si las operaciones fueron anuladas y, en todo caso, realizar cruces de información. De igual manera, alega que existe una inconsistencia en el reparo efectuado por la SUNAT, pues aceptar el reparo al costo de ventas vinculado a la nota de crédito y reparar al mismo tiempo la disminución del ingreso originado en la emisión del documento tributario es contradictorio. c) Respecto al reparo “operación anotada en el asiento contable (DNUMASIOPE) 11-450038953 por S/
274,204.00”, alega que este reparo incumple el principio de correlación de gastos-ingresos, al desconocer el gasto del incentivo y reconocer el ingreso por el pago del incentivo, a pesar de que únicamente se encargaron de trasladar a sus distribuidores el incentivo otorgado por IBM, con lo cual no se ha obtenido ninguna ganancia. Sentencia de primera instancia Mediante resolución número siete, del veinticinco de octubre de dos mil veintitrés, el Décimo Noveno Juzgado
Especializado en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, de la
Corte Superior de Justicia de Lima, declaró infundada la demanda. Para ello, señaló: b) Respecto al reparo referido a los “gastos por comisiones”, señala que la empresa no presentó los medios probatorios que sustentaran la celebración del contrato de comisión, pues solo presentó dichos contratos mas no exhibió mayor documentación para poder acreditar tales gastos. En cuanto a los correos electrónicos, estos no demuestran que existieron negociaciones entre las empresas
Evotech, Ancona y la demandante, referidas a una oportunidad de negocio que hubiera originado las comisiones por ventas; por el contrario, en los correos adjuntados se observa que existía una coordinación para participar en la licitación pública publicada por el OEFA y Migraciones, y aspectos relacionados al contrato de consorcio. Por dicho motivo, el Juzgado concluye que la demandante no cumplió con sustentar cómo es que, a pesar de la celebración de los contratos de consorcio, se pactó un pago por comisión a las empresas Evotech y Ancona, por lo que los pagos mencionados no cumplen con el principio de causalidad, regulado en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. c) Respecto al reparo por “disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº 001-004924”, refiere que conforme a la valoración conjunta de los medios probatorios obrantes en el expediente administrativo, observa que la demandante ha presentado comprobantes de pago referidos a la orden de compra emitida por GMD, la factura emitida por la demandante a GMD por la entrega de los bienes solicitados (sistemas de antivirus y sistemas operativos), y las notas de crédito que supuestamente se emitieron por la anulación de la operación. Sin embargo, la demandante no presentó medios probatorios adicionales que permitieran acreditar la realidad de estas operaciones y que los bienes entregados a GMD fueron devueltos a la demandante. De igual manera, los correos adjuntados solo acreditan las coordinaciones entre ambas empresas para la compra de los bienes requeridos por GMD. La demandante sostiene que cumplió con demostrar el retorno de la mercadería relacionada con las notas de crédito emitidas, y que ofreció como prueba el extracto del libro electrónico kárdex 2015 y la contabilidad; sin embargo, se debe indicar que, si bien los comprobantes de pago y la contabilidad se consideran medios probatorios que puede coadyuvar a la demostración de los hechos alegados
(anulación de operación), la sola presentación de estos no resultaba suficiente para acreditar la emisión de las notas de crédito observadas por la administración tributaria. En cuanto a la realización de cruce de información, de conformidad con los principios de verdad material e impulso de oficio, señala que, si bien por el principio de verdad material, la administración tributaria y el Tribunal Fiscal deben verificar los hechos que motivan sus decisiones, ello no exime a los contribuyentes a abstenerse de presentar medios probatorios que sustenten sus operaciones con terceros, puesto que la carga de la prueba inicialmente recae sobre la demandante. d) Respecto al reparo “operación anotada en el asiento contable
(DNUMASIOPE) 11-450038953 por S/ 274,204.00”, conforme a los medios probatorios presentados por la parte demandante, se observó que esta pretendía deducir como gasto el monto contenido en la Factura Nº 005-0065306, emitida por GMD, alegando que se trataba del traslado de un incentivo por parte de IBM. Sin embargo, la demandante no adjuntó mayores medios probatorios que los establecidos en correos y la factura emitida por la empresa demandante a IBM, que se emitió con la descripción de distribución de programas de rendimiento. Si bien la demandante alegaba que se trataba de una política de incentivos de la empresa IBM a través del “Programa IBM a
Business Partners”, no se presentó los medios probatorios que acreditaran que hubiera acordado esta política con IBM o con
GMD, por lo que el gasto por la Factura Nº 005-0065306 no ha sido acreditado por la parte demandante. Además, no acreditó la relación entre la Factura Nº 001-00078915, por la que recibió el monto de US$ 89,761.68 (ochenta y nueve mil setecientos sesenta y un dólares americanos con sesenta y ocho centavos) y la factura observada por la SUNAT, con la cual efectuó un pago no acreditado a la empresa GMD; es
decir, la empresa no acreditó que exista una política de incentivos entre la demandante, IBM y GMD. Sentencia de vista Mediante resolución número once, del treinta y uno de enero de dos mil veinticuatro, la Sétima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y
Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima confirma la sentencia apelada. El colegiado superior, en razón de los agravios formulados en el recurso impugnatorio de la demandante, concluyó lo siguiente: a) Respecto al reparo referido a los “gastos por comisiones”, el Juzgado efectuó una valoración probatoria de forma individual y conjunta sobre todos los medios probatorios presentados (contratos de consorcio, contratos comerciales de pago de comisión de negocio, correos electrónicos, etc.) y expuso las razones por las cuales estos no acreditan los argumentos referidos a que su finalidad siempre fue pagar las comisiones por la oportunidad de negocio; o, en todo caso, las razones por las cuales resultan insuficientes. Refiere que, para que la comisión por oportunidad de negocio califique como gasto deducible, necesariamente se debió acreditar que fue acordada con anterioridad a la obtención de la buena pro y no con posterioridad, como ha ocurrido en este caso. Asimismo, se debe haber analizado y acreditado la pertinencia de constituir un consorcio con Evotech y Ancona y no con otras empresas.
No obstante, ello tampoco ha ocurrido en el particular; por el contrario, se observó que los contratos de comisión contienen observaciones. Adicionalmente, los medios probatorios con la empresa Evotech, como la Factura Nº 001-0079140 y sus reportes, solo demuestran que la demandante solicitó al OEFA el pago por la venta de la contratación pública ascendente a S/
4’497,223.66 (cuatro millones cuatrocientos noventa y siete mil doscientos veintitrés soles con sesenta y seis céntimos); de igual modo, la Factura Nº E001-432 solo evidencia que
Evotech solicitó a la demandante el pago de la comisión por la suma de S/ 1’286,309.00 (un millón doscientos ochenta y seis mil trescientos nueve soles con cero céntimos). Además, en cuanto a la empresa Ancona, como la Factura Nº 005‑00003141
solo demuestra que la demandante solicitó a Migraciones el pago por la venta de la contratación pública por la suma total de S/ 5’382,108.00 (cinco millones trescientos ochenta y dos mil ciento ocho soles con cero céntimos); las Facturas Nº 001054619 y Nº 0001-0000219 solo evidenciaron que Ancona solicitó a la demandante el pago de la comisión por las sumas de S/ 914,054.36 (novecientos catorce mil cincuenta y cuatro soles con treinta y seis céntimos) y S/ 406,836.44 (cuatrocientos seis mil ochocientos treinta y seis soles con cuarenta y cuatro céntimos). Con todo ello, para la Sala Superior se verificó que los medios probatorios presentados por la demandante contienen inconsistencias y/o son insuficientes para acreditar que el pago de la comisión por oportunidad de negocio esté relacionado con la generación de renta o mantenimiento de su fuente; por el contrario, todo indicaría que en realidad constituye una repartición de las ganancias obtenidas por la buena pro con OEFA y Migraciones. Asimismo, sostiene que son irrelevante los argumentos de la demandante referidos a la personalidad jurídica de los consorcios, la contabilidad independiente, su principal actividad comercial y quién comunicó la oportunidad del negocio, en tanto ninguno de ellos tiene incidencia en la decisión adoptada en la resolución apelada. Por otro lado, los pagos por los negocios derivados de las licitaciones públicas no pueden instrumentalizarse como pagos por comisiones de oportunidad de negocio, con lo cual se desvirtúa la vulneración del principio de realidad, previsto en la norma XVI del título preliminar del Código Tributario. b)
Respecto al reparo por “disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº 001-004924”, indica que no existe documento alguno que acredite la anulación de la operación de venta efectuada el veinticinco de noviembre de dos mil quince por la Orden de Compra Nº 15694 y la Factura Nº 0010079315, respecto al producto “1000 WinSvrStd 2012R2
SNGL OLP NL Acdmc 2 Proc”, que asciende a la suma total de US$ 223,409.40 -US$ 189 330.00 más IGV US$ 34,079.40(doscientos veintitrés mil cuatrocientos nueve dólares americanos con cuarenta centavos). No obran las guías de remisión del retorno de los bienes a los almacenes de la demandante, partes de ingreso a almacén, ni correos que acrediten la cancelación de la orden de compra o las razones por las cuales se efectuó dicha anulación, entre otros. Señala que una vez efectuados los requerimientos de la SUNAT, la contribuyente estaba en la obligación de cumplir con ellos, siendo reprochable que, a pesar de no cumplir con dicha obligación, pretenda ampararse en los principios de verdad material e impulso de oficio, para trasladar a la administración tributaria la carga de la prueba que le corresponde a la SUNAT, lo cual claramente no puede ser estimado en atención a las circunstancias particulares de este caso. Además, se debe tener en cuenta que la SUNAT nunca observó la venta
El Peruano Viernes 17 de enero de 2025
efectuada por la Orden de Compra Nº 15694 y la Factura Nº 001‑0079315. Por ende, resulta razonable que se haya reparado la anulación de dicha venta mediante la Nota de
Crédito Nº 001-0004924. Por tal motivo, se desvirtúo la tesis de la demandante sobre que la SUNAT incurrió en contradicción porque inicialmente reparó el costo de la venta, es decir, desconoció la venta, y, por otro lado, reparó la nota de crédito, es decir, desconoció la anulación de la venta, lo cual implica que se reconozca la venta. En otras palabras, la SUNAT reconoció todos los ingresos registrados en el kárdex de la demandante, entre los cuales claramente se encontraba la venta realizada en virtud de la Orden de Compra Nº 15694 y la
Factura Nº 001-0079315. Por ende, se corrobora que la administración no incurrió en contradicción alguna al momento de efectuar sus reparos. c) Respecto al reparo “operación anotada en el asiento contable (DNUMASIOPE) 11450038953 por S/ 274,204.00”, refiere que se ha verificado que GMD emitió las Facturas Nº 005-0064904 y Nº
005‑0065306 para la demandante, por supuestos incentivos en la suma total de US$ 1,369.54 y US$ 86,404.32; mientras que la demandante emitió la Factura Nº 001-00078915 para
IBM por los supuestos incentivos en la suma total de US$ 105,918.78. Con ello, se demuestra que no existe concordancia entre los montos de los incentivos gestionados por la demandante ante IBM y los solicitados a GMD. Es más, se aprecia del Cheque Nº 9934151, emitido por la demandante a favor de GMD, que le pagó únicamente la suma de US$
78,996.48. Además, refiere que la demandante no presentó el programa de incentivos suscrito con IBM y GMD, que contenga los razones por las cuales se otorgan, las fórmulas de cómo se calculan, los periodos en que deben pagarse, entre otros datos relevantes; tampoco ha adjuntado documentación alguna que justifique el traslado del incentivo a GMD y no a otros canales de venta. Por lo expuesto, se observa que no existe medio probatorio alguno que acredite que realmente estemos frente al pago de un incentivo y mucho menos que este haya permitido generar rentas o mantener su fuente, sino que, por el contrario, se evidencia que se trata de una liberalidad. Por esta misma razón, se desvirtúa la vulneración del principio de correlación de ingresos y gastos. En ese sentido, la demandante no cumple con el principio de causalidad, previsto en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta; en consecuencia, el gasto bajo análisis no califica como gasto deducible del impuesto a la renta del ejercicio dos mil quince. Causales procedentes del recurso de casación Mediante auto calificatorio del veintisiete de junio de dos mil veinticuatro (foja cien del cuaderno de casación), esta
Sala de Suprema declaró procedente el recurso de casación interpuesto por Nexsys del Perú Sociedad Comercial de
Responsabilidad Limitada, conforme al siguiente detalle: a) Infracción normativa a los artículos 139, inciso 3, de la
Constitución Política, al artículo 197 del Código Procesal Civil, referidos al derecho a la prueba; a los artículos 139, inciso 5, de la Constitución y a los artículos 50, inciso 6, 121 y 122, inciso 3, del Código Procesal Civil, referidos a la motivación de las resoluciones y a los artículos 139, inciso
14, de la Constitución Política, a la Norma IV del Título Preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley del
Procedimiento Administrativo General. La empresa recurrente refiere que la sentencia de vista ha emitido pronunciamiento obviando su derecho a la prueba al no haber efectuado la valoración conjunta y razonada de los medios probatorios que obran en el expediente administrativo, lo cual ha derivado en que su pronunciamiento sea por confirmar los reparos tributarios efectuados por la Administración Tributaria e impugnados en instancia judicial, sin mayor análisis ni sustento respecto de los medios probatorios aportados. Con respecto al reparo referido a los gastos por comisiones correspondientes a la oportunidad de negocio, refiere la recurrente que suscribió con las empresas Evotech y Ancona, respectivo contrato de consorcio, para poder participar en los concursos públicos convocados por OEFA y MIGRACIONES, respectivamente. Posteriormente, celebró con cada una de las mencionadas, sendo “Contrato Comercial de Pago de
Comisión en Negocio” en los cuales las partes suscribientes precisaron que la única finalidad de la formación de los consorcios era acceder a la licitación pública, y como retribución por la oportunidad de negocio, NEXSYS efectuaría un único pago a favor de Evotech y Ancona, en calidad de comisión. Señala la recurrente que lo anterior estaba sustentado en los mismos documentos contractuales suscritos por las partes, los cuales demuestran que el pago de dichas comisiones cumple con el principio de causalidad, y, por ende, califica como un gasto deducible para efectos del Impuesto a la Renta. En consecuencia, concluye que NEXSYS demostró en sede administrativa que el gasto de comisión a Evotech y
Ancona estaba vinculado a la generación de renta de NEXSYS.
Con respecto al reparo por “Disminución de ingresos mediante
Nota de Crédito No. 001-004924”, la casante señala que ofreció como prueba el extracto del Libro Electrónico Kardex
2015 y la contabilidad para demostrar el retorno de la mercadería. Al respecto, fundamenta la recurrente que la sentencia de vista no sustenta o justifica cuales han sido las razones por las cuales estuvo bien considerar que los medios probatorios de contabilidad no resultaban suficientes para acreditar la devolución de los productos vendidos como consecuencia de la nota de crédito expedida. De otra parte, la empresa sostiene que la Sentencia de Vista ha incluido en el reparo de gastos por comisiones un argumento que nunca fue conocido ni aceptado por ella, al señalar: “Los contratos de comisión contienen inconsistencias”, aspecto que no ha sido controvertido en sede administrativa, lo que afecta su derecho de defensa por ser arbitrario. Asimismo, la recurrente señala que la Sentencia de Vista ha incluido en el reparo de gastos por “Incentivos a clientes”, un argumento que nunca fue conocido ni aceptado por ella, referido a que: “El pago de incentivos se trataría de una liberalidad”. Manifiesta la recurrente que la Sala Superior ha introducido un argumento que nunca formó parte del presente reparo, es decir, contiene una afirmación que nunca fue alegada en sede administrativa ni en sede judicial. Lo anteriormente manifestado acreditaría la vulneración a su derecho de defensa protegido constitucionalmente. b) Inaplicación de los artículos 62 de la
Constitución Política, de los artículos 1354 y 1361 del Código Civil y del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta Manifiesta la recurrente que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 62 de la Constitución Política, la libertad contractual representa la facultad de todo individuo de pactar libremente los términos y condiciones de los actos jurídicos que celebra. Al respecto, indica que el Tribunal Constitucional ha señalado lo siguiente: Sentencia del Tribunal Constitucional
Nº 02175-2011 -PA/TC Este Tribunal ya ha tenido oportunidad de destacar que el derecho a la libre contratación, reconocido en los artículos 2°, inciso 14) y 62° de la Constitución, se fundamenta en el principio de autonomía de la voluntad, el que, a su vez, tiene un doble contenido; “a. Libertad de contratar, también llamada libertad de conclusión, que es la facultad de decidir cómo, cuándo y con quien se contrata; y b.
Libertad contractual - que forma parte de las denominadas libertades económicas que integran el régimen económico de la Constitución, también conocida como libertad de configuración interna, que es la facultad para decidir, de común acuerdo, el contenido del contrato. Siendo así, afirma la recurrente que puede concluirse que ni la SUNAT, ni el Tribunal
Fiscal ni las instancias de mérito se encontraban en posibilidad de desconocer las obligaciones introducidas en el Contrato
Comercial de Pago de Comisión en Negocio; en consecuencia, el reconocer lo contrario implicaría aceptar que cualquier autoridad tiene la facultad de vulnerar derechos constitucionales de los contribuyentes, concretamente lo regulado en el artículo
62 de la Constitución Política, lo cual se encuentra proscrito.
Por ello, precisa la empresa recurrente que resulta evidente que las comisiones pagadas a Evotech y Ancona como oportunidad de negocio en virtud de los Contrato Comercial de
Pago de Comisión en Negocio no pueden ser calificados como faltos de causalidad según lo dispuesto en el artículo 37 de la
LIR, pues así lo demuestran los hechos. Refiere que la Sala Superior no solo desconoce los términos contractuales que las partes pactaron en el Contrato Comercial de Pago de Comisión en Negocio, vulnerando la libertad contractual de las mismas, sino que esta vez va más allá cuestionando la validez del referido contrato, señalando que este presenta
“inconsistencias”. Cabe advertir que en este tipo de contratos asociativos la norma peruana deja una amplia libertad a las partes para configurar las cláusulas que rigen al consorcio, es decir los derechos y obligaciones que se compromete a ejecutar cada consorciado, el régimen de sus contribuciones, los porcentajes de participación, el reparto de utilidades o asunción de perdidas, entre otros aspectos relevantes para los consorciados. De haberse aplicado las normas denunciadas previamente se habría llegado a la conclusión de que los desembolsos efectuados por NEXSYS son plenamente causales y propios, razón por la cual los mismos deben ser reconocidos como gastos deducibles para efectos del
Impuesto a la Renta. c) Infracción de la Norma XVI del Título
Preliminar del Código Tributario, que regula lo relativo a la verdadera naturaleza del hecho imponible. La recurrente sostiene que de acuerdo con la citada Norma XVI, la SUNAT debe determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, para lo cual debe tomar en cuenta (analizando y valorando)
todos los medios probatorios que evidencien hechos, actos o negocios que realmente hayan realizado los deudores tributarios a pesar de las formas jurídicas con las que se hayan revestido las operaciones. El Tribunal Fiscal ha señalado expresamente que la calificación contrato se realiza en función a su contenido, sin importar la denominación que le hayan dado las partes. En mérito a la citada Norma XVI, la SUNAT debe preferir la realidad económica sobre la forma jurídica. Y, en el presente caso, las partes suscribieron un contrato de consorcio únicamente como vehículo para participar en la licitación de OEFA y de MIGRACIONES; pero, en los hechos lo que NEXSYS pagó a Evotech y Ancona fue una comisión por la “oportunidad de negocio” creada a favor de NEXSYS. Y ello es perfectamente verificable de los mismos Contratos de
Consorcio y los Contratos de Comisión. Fundamenta la empresa que el Consorcio nunca desplegó las obligaciones y derechos establecidos en el contrato de consorcio. En la realidad no existió ni funcionó como tal, siendo únicamente un vehículo para acceder a la licitación. A pesar de lo anterior, la
SUNAT abdicó en su deber de preferir la realidad económica, para darle total validez de las formas; lo que corresponde sea corregido por el órgano jurisdiccional. d) Infracción normativa a los numerales 1.3 y 1.11. de la Norma IV del Título
Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General - Ley Nº 27444, que regulan lo relativo al principio de impulso de oficio y verdad material, respectivamente, e infracción normativa a los principios de igualdad ante la ley y seguridad jurídica, contenido en los artículos 2, inciso 2, y 139, inciso 3, de la Constitución Política. La empresa sostiene que en cuanto al reparo por “disminución de ingresos por nota de crédito emitida por anulación de operación, la Sentencia de Vista se ha manifestado que supuestamente no existe documento alguno que acredite la anulación de la operación de venta efectuada por NEXSYS a través de la Nota de Crédito, cuando técnicamente dicho documento contable es representación de la anulación de la factura. Refiere la recurrente que, en la etapa administrativa, no sólo presentó la Nota de Crédito, también presentó como prueba el extracto del Libro Electrónico Kardex 2015 que no es otra cosa que el libro electrónico que registra los ingresos y egresos de la mercancía. Indica la recurrente que el referido kardex evidencia el ingreso del producto por la compra realizada el 25 de noviembre de 2015, la salida por venta del producto en la misma fecha, y la devolución del producto el 31
de diciembre de 2015. En otras palabras, dicho Kardex demuestra: (i) los montos involucrados en estas transacciones
(ii) las facturas y (iii) las notas de crédito emitidas. Precisa la recurrente que su posición en el presente extremo no es solicitar una nueva valoración de los medios probatorios, sino cuestionar la trasgresión flagrante de las instancias de mérito al principio de impulso de oficio y verdad material, debido a que, si para la SUNAT no era suficiente las pruebas ofrecidas, debió verificar si las operaciones fueron efectivamente anuladas y, en todo caso, realizar los cruces de información correspondientes, ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento del reparo, y en general adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley para la resolver esclarecer el conflicto; sin embargo, ello nunca lo hizo. Al no realizar tal actividad, correspondía que el Tribunal Fiscal revocara el reparo. Sostiene la recurrente que, la Administración Pública no puede simplemente fijarse en cuestiones formales o en algunos medios probatorios para concluir la responsabilidad del administrado, sino que debe realizar todas las actuaciones necesarias a fin de esclarecer si efectivamente, el administrado ha incurrido en la infracción imputada. Por ese motivo es que
NEXSYS considera que se está vulnerado los principios de impulso de oficio y verdad material, siendo que el solo
“requerimiento a la demandante para que presente los medios probatorios pertinentes”, no agota toda la realización o práctica de medidas probatorias necesarias que tiene la SUNAT al amparo de los principios citados, sobre todo cuando a criterio de NEXSYS sí había cumplido con la presentación de los medios probatorios pertinentes. CONSIDERANDO Primero:
El recurso de casación 1.1. En primer lugar, debe tenerse en cuenta que el recurso extraordinario de casación tiene por objeto el control de las infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la calificación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. Por tanto, no basta la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo respecto a lo decidido. 1.2. En ese entendido, la labor casatoria es una función de cognición especial sobre vicios en la resolución por infracciones normativas que inciden en la decisión judicial, labor en la que los jueces realizan el control de derecho, velando por su cumplimiento “y por su correcta aplicación a los casos litigiosos, a través de un poder independiente que cumple la función jurisdiccional”2, y revisando si los casos particulares
que acceden a casación se resuelven de acuerdo con la normatividad jurídica. En ese sentido, corresponde a los jueces de casación verificar y cuestionar que los jueces encargados de impartir justicia en el asunto concreto respeten el derecho objetivo en la solución de los conflictos. 1.3. Así también, habiéndose acogido entre los fines de la casación la función nomofiláctica, se debe precisar que esta no abre la posibilidad de acceder a una tercera instancia ni se orienta a verificar un reexamen del conflicto ni a la obtención de un tercer pronunciamiento por otro tribunal sobre el mismo petitorio y proceso. Es más bien un recurso singular que permite acceder a una corte de casación para el cumplimiento de determinados fines, como la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia de la
República. 1.4. Ahora bien, por causal de casación se entiende al motivo que la ley establece para la procedencia del recurso3, que debe sustentarse en aquellas anticipadamente señaladas en la ley. Puede, por ende, interponerse por apartamento inmotivado del precedente judicial, por infracción de la ley o por quebrantamiento de la forma. Se consideran motivos de casación por infracción de la ley, la violación en el fallo de leyes que debieron aplicarse al caso, la falta de congruencia entre lo decidido y las pretensiones formuladas por las partes, y la falta de competencia. Los motivos por quebrantamiento de la forma aluden a infracciones en el proceso, por lo que, en tal sentido, si bien todas las causales suponen una violación de la ley, también lo es que estas pueden darse en la forma o en el fondo. Segundo: Delimitación de la materia controvertida
En consideración a los hechos determinados por las instancias de mérito y las causales casatorias declaradas procedentes, corresponde, en primer término, que esta Sala Suprema emita pronunciamiento respecto a las infracciones normativas de carácter procesal (error in procedendo), toda vez que, de estimarse, carecería de objeto pronunciarse sobre las infracciones normativas de carácter material (error in iudicando). En consecuencia, solo en caso se desestimen las denuncias de carácter procesal, se procederá con el análisis de las de carácter material, también declarada procedentes, sobre los artículos 62 de la Constitución Política, 1354 y 1361
del Código Civil y 37 de la Ley del Impuesto a la Renta; y la norma XVI del título preliminar del Código Tributario; todo ello a fin de determinar si son válidos o no los reparos de
“comisiones a las empresas Evotech Solutions S.A.C. e Inversiones Ancona S.A.C.”, “disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº 001-004924 por S/ 645,615.00” y
“operación anotada en el asiento contable (DNUMASIOPE) 11-450038953 por S/ 274,204.00”. Tercero: Análisis de las causales casatorias de naturaleza procesal a) Infracción normativa a los artículos 139 (numeral 3) de la Constitución
Política del Perú y 197 del Código Procesal Civil, referidos al derecho a la prueba; de los artículos 139 (numeral 5) de la Constitución y 50 (inciso 6), 121 y 122 (inciso 3) del
Código Procesal Civil, referidos a la motivación de las resoluciones; y de los artículos 139 (numeral 14) de la
Constitución; y de la norma IV del título preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley del Procedimiento
Administrativo General 3.1. Los motivos de casación de norma procesal, sobre la inaplicación de los numerales 3 y 5
del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, referidos a la debida motivación de las resoluciones judiciales, que involucra el debido proceso y el principio de congruencia procesal, ameritan traer a colación algunos apuntes legales, doctrinales y jurisprudenciales sobre los principios constitucionales implicados, que permitan una mejor labor casatoria de este Tribunal Supremo, con relación a los motivos que sustentaron la procedencia del recurso. Así, tenemos: 3.2.
El derecho al debido proceso, consagrado en el numeral 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú4, comprende a su vez, entre otros derechos, el de motivación de las resoluciones judiciales, esto es, el de obtener una resolución fundada en derecho mediante decisiones en las que los
Jueces expliciten en forma suficiente las razones de sus fallos, con mención expresa de los elementos fácticos y jurídicos que los determinaron, dispositivo que es concordante con lo preceptuado por el numeral 3 del artículo 122 del Código
Procesal Civil5 y el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la
Ley Orgánica del Poder Judicial6. 3.3. El derecho fundamental al debido proceso, tal como lo ha precisado el Tribunal
Constitucional, es un derecho continente, pues comprende, a su vez, diversos derechos fundamentales de orden procesal.
El referido tribunal señala que: El derecho al debido proceso supone el cumplimiento de las diferentes garantías y normas de orden público que deben aplicarse a todos los procesos o procedimientos, a fin de que las personas estén en condiciones de defender adecuadamente sus derechos ante cualquier acto estatal o privado que pueda afectarlos. Su contenido presenta
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dos expresiones: la formal y la sustantiva. En la de carácter formal, los principios y reglas que lo integran tienen que ver con formalidades estatuidas, tales como las que establecen el procedimiento preestablecido, el derecho de defensa y la motivación, etc. En las de carácter sustantiva o, estas están básicamente relacionadas con los estándares de razonabilidad y proporcionalidad que toda decisión judicial debe suponer. A través de esto último, se garantiza el derecho que tienen las partes en un proceso o procedimiento a que la resolución se sustente en la interpretación y aplicación adecuada de las disposiciones vigentes, válidas y pertinentes del orden jurídico para la solución razonable del caso, de modo que la decisión en ella contenida sea una conclusión coherente y razonable de tales normas.7 3.4. Así también, el derecho al debido proceso, como ya se ha señalado, comprende entre otros derechos, el de motivación de las resoluciones judiciales, previsto en el numeral 5 del artículo 139 de la Carta Fundamental8, esto es, el de obtener una resolución fundada en derecho mediante decisiones en las que los jueces expliciten en forma suficiente las razones de sus fallos, con mención expresa de los elementos fácticos y jurídicos que los determinaron, dispositivo que es concordante con lo preceptuado por los artículos 122
(numeral 3) y 1979 del Código Procesal Civil, y el artículo 12
del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial10. Además, la exigencia de motivación suficiente garantiza que el justiciable pueda comprobar que la solución del caso concreto viene dada por una valoración racional de la fundamentación fáctica de lo actuado y la aplicación de las disposiciones jurídicas pertinentes, y no de una arbitrariedad de los magistrados, por lo que en ese entendido es posible afirmar que una resolución que carezca de motivación suficiente no solo infringe normas legales, sino también principios de nivel constitucional11 . 3.5. El proceso regular en su expresión de motivación escrita de las resoluciones judiciales, entiende que una motivación defectuosa puede expresarse en los siguientes supuestos: a) Falta de motivación propiamente dicha: cuando se advierte una total ausencia de motivación en cuanto a la decisión jurisdiccional emitida en el caso materia de conflicto, sea en el elemento fáctico y/o jurídico. b) Motivación aparente: cuando el razonamiento en la sentencia sea inconsistente y esté sustentado en conclusiones vacías que no guardan relación con el real contenido del proceso. c) Motivación insuficiente: cuando se vulnera el principio lógico de la razón suficiente, es decir, el sentido de las conclusiones a las que arriba el juzgador no se respalda en pruebas fundamentales y relevantes, de las cuales este debe partir en su razonamiento para lograr obtener la certeza de los hechos expuestos por las partes y la convicción que lo determine en un sentido determinado, respecto de la controversia planteada ante la judicatura. d) Motivación defectuosa en sentido estricto: cuando se violan las leyes del hacer/pensar, tales como la de no contradicción (nada puede ser y no ser al mismo tiempo), la de identidad (correspondencia de las conclusiones a las pruebas), y la del tercio excluido (una proposición es verdadera o falsa, no hay tercera opción), entre otras, omitiendo los principios elementales de la lógica y la experiencia común. 3.6. Asimismo, el derecho a la motivación de las resoluciones judiciales tiene como una de sus expresiones al principio de congruencia, legislado en el numeral 6 del artículo 50 del Código Procesal Civil, concordante con el artículo VII del título preliminar del mismo cuerpo normativo, el cual exige la identidad que debe mediar entre la materia, las partes, los hechos del proceso y lo resuelto por el juzgador, en virtud de lo cual los jueces no pueden otorgar más de lo demandado o cosa distinta a lo pretendido, ni fundar sus decisiones en hechos no aportados por los justiciables, con obligación entonces de pronunciarse sobre las alegaciones expuestas por las partes, tanto en sus escritos postulatorios como, de ser el caso, en sus medios impugnatorios, de tal manera que cuando se decide u ordena sobre una pretensión no postulada en el proceso, y menos fijada como punto controvertido, o a la inversa, cuando se excluye dicho pronunciamiento, se produce una incongruencia, lo que altera la relación procesal y transgrede las garantías del proceso regular. En el sentido descrito, se tiene que la observancia del principio de congruencia implica que en toda resolución judicial exista: i) coherencia entre lo peticionado por las partes y lo finamente resuelto, sin omitir, alterar o excederse de dichas peticiones (congruencia externa); y ii) armonía entre la motivación y la parte resolutiva (congruencia interna), de tal manera que la decisión sea el reflejo y externación lógica, jurídica y congruente del razonamiento del juzgador, conforme a lo actuado en la causa concreta, todo lo cual garantiza la observancia del derecho al debido proceso, resguardando a los particulares y a la colectividad de las decisiones arbitrarias, conforme lo establecido por el Tribunal Constitucional en el fundamento jurídico 11 de la sentencia recaída en el Expediente
Nº 1230-2003-PCH/TC. 3.7. La aplicación del referido principio rector significa que el Juez está obligado a dictar sus resoluciones de acuerdo al sentido y alcances de las peticiones formuladas por las partes, por lo que, en ese orden de ideas, en el caso del recurso de apelación, corresponde al órgano jurisdiccional superior resolver en función de los agravios y errores de hecho y de derecho en los que se sustenta la pretensión impugnatoria expuesta por el apelante, con la limitación que el propio Código Procesal Civil prevé12. Es en el contexto de lo detallado que este colegiado supremo verificará si se han respetado o no en el asunto concreto las reglas de la motivación. 3.8. Ahora bien, debe evaluarse también que la exigencia de motivación suficiente garantiza que el justiciable pueda comprobar que la solución del caso concreto viene dada por una valoración racional de la referida fundamentación fáctica de lo actuado y la aplicación de las disposiciones jurídicas pertinentes, lo que facilita la crítica interna y el control posterior de las instancias revisoras13, todo ello dentro de la función endoprocesal de la motivación. Paralelamente, permite el control democrático de los jueces, que obliga, entre otros hechos, a la publicación de la sentencia, a la inteligibilidad de la decisión y a la autosuficiencia de la misma14. En tal virtud, los destinatarios de la decisión no son solo los justiciables, sino también la sociedad, en tanto los juzgadores deben rendir cuenta a la fuente de la que deriva su investidura15, todo lo cual se presenta dentro de la función extraprocesal de la motivación.
3.9. Finalmente, tenemos que el contenido constitucionalmente protegido del derecho a la motivación se concretiza, logrando su vigencia efectiva, siempre y cuando se vislumbre una adecuada argumentación jurídica del órgano jurisdiccional: i)
delimitando con precisión el problema jurídico que se derive del análisis del caso concreto; ii) desarrollando de modo coherente y consistente la justificación de las premisas jurídicas aplicables, y argumentando la aplicación e interpretación de dichas normas al caso; iii) justificando las premisas fácticas derivadas de la valoración probatoria; y, iv)
observando la congruencia entre lo pretendido y lo decidido. Al evaluar la justificación interna del razonamiento en la motivación de las resoluciones judiciales, se incide en el control del aspecto lógico de la sentencia16, consistente en la evaluación del encadenamiento de los argumentos expuestos, esto es: se trata de verificar el vínculo y relación de las premisas normativas y su vinculación con las proposiciones fácticas acreditadas, que determinará la validez de la inferencia, lo que implica el control de la subsunción o ponderación, que culminará en la validez formal de la conclusión en la resolución judicial. Cuarto: El control de la
decisión jurisdiccional, el debido proceso y la motivación de las resoluciones judiciales aplicado al caso concreto
4.1. En atención al marco glosado, tenemos que para determinar si una resolución judicial ha transgredido el derecho al debido proceso, en su elemento esencial de motivación, congruencia y debida valoración de las pruebas, el análisis a efectuarse debe partir de los propios fundamentos o razones que le sirvieron de sustento, por lo que cabe realizar el examen de los motivos o justificaciones expuestos en la resolución materia de casación. 4.2. Así pues, se desprende de la revisión integral de la sentencia materia de casación que
-contrariamente a lo sostenido por la entidad recurrente- esta ha respetado el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales, toda vez que ha delimitado el objeto de pronunciamiento, conforme a las pretensiones planteadas, como se desprende del considerando tercero de la referida sentencia, y ha cumplido con emitir y sustentar su decisión sobre los agravios denunciados en el recurso de apelación -los que previamente ha identificado en la parte considerativa—, como se desprende del desarrollo lógico-jurídico que emerge a partir del quinto considerando, invocando el marco legal relacionado a lo que es asunto de controversia. 4.3. Se aprecia entonces que, para absolver y desvirtuar los agravios planteados en el respectivo recurso, la Sala Superior efectuó una valoración conjunta y razonada de los medios probatorios aportados al proceso, en estricto del expediente administrativo acompañado17, cuyas actuaciones principales cita en los
considerandos décimo quinto, décimo noveno, vigésimo sexto y trigésimo tercero. 4.4. Asimismo, ha justificado las premisas fácticas, consistentes en que la administración tributaria mediante la Resolución de Intendencia Nº 0150140016132 y el
Tribunal Fiscal mediante la Resolución Nº 956-1-2022, desestimaron los recursos interpuestos; sustentó, entre otros, que: i) respecto al reparo “comisiones a las empresas Evotech
Solutions S.A.C. e Inversiones Ancona S.A.C.”, no se acreditó con la documentación pertinente y suficiente que los conceptos observados correspondan a comisiones y que la empresa estuviera obligada a pagarlos; no tienen vinculación con su actividad empresarial individual; por el contrario, tienen relación con operaciones que generarían rentas en común para la recurrente y las empresas consorciadas; ii) respecto al reparo “disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº
001-004924”, no se acreditó el acuerdo de devolución de los productos, el motivo de emisión de la nota de crédito ni la fecha en que se efectivizó la devolución de los productos; el registro contable por sí solo no es suficiente para desvirtuar este reparo, en tanto las operaciones anotadas deben ser respaldadas por documentación fuente, como contratos, papeles de trabajo, guías de remisión remitente, correos, etc.; y iii) respecto al reparo “operación anotada en el asiento contable (DNUMASIOPE) 11-450038953”, si bien presentó documentos que evidencian la emisión de la factura reparada, el pago vinculado a dicho comprobante y algunas coordinaciones de pago, no presentó y/o exhibió las políticas comerciales, convenios o acuerdos contractuales celebrados con IBM sobre el “traslado del incentivo económico a los canales de distribución”, ni documentación que permita establecer la relación de dicho beneficio con la generación de renta gravada y/o mantenimiento de la fuente. Asimismo, ha expuesto las premisas jurídicas: el principio de causalidad previsto en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, el numeral 3 del artículo 87 del Texto
Único Ordenado del Código Tributario y los numerales 1.3 y 1.11 del artículo IV del título preliminar del Texto Único
Ordenado de la Ley Nº 27444. Todo ello le ha permitido llegar a la conclusión de que se debe confirmar la Resolución del
Tribunal Fiscal Nº 00956-1-2022. 4.5. En efecto, la sentencia de vista concluye que el juzgado en cuanto al reparo
“comisiones a las empresas Evotech Solutions S.A.C. e Inversiones Ancona S.A.C.”, verificó que los medios probatorios presentados por la demandante contienen inconsistencias y/o son insuficientes para acreditar que el pago de la comisión por oportunidad de negocio esté relacionado a la generación de renta o al manteniendo de su fuente; por el contrario, afirma que todo indicaría que en realidad constituye una repartición de las ganancias obtenidas por la buena pro con OEFA y
Migraciones; en ese sentido, determinó que la comisión por oportunidad de negocio pagada a Ancona no cumple con el principio de causalidad, previsto en el artículo 37 del Texto
Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta; en consecuencia, no califica como gasto deducible del impuesto a la renta del ejercicio dos mil cinco. En cuanto al reparo
“disminución de ingresos mediante Nota de Crédito Nº 001004924”, señaló que no obraban en autos las guías de remisión del retorno de los bienes a los almacenes de la demandante, partes de ingreso a almacén ni correos que acrediten la cancelación de la orden de compra o las razones por las cuales se efectuó dicha anulación, por lo que resulta correcto que no se reconozca la disminución de ingresos de la Nota de
Crédito Nº 001-0004924. Además, agregó que la SUNAT no está obligada a efectuar cruce de información, de acuerdo al numeral 3 del artículo 87 del Texto Único Ordenado del Código
Tributario. Por otro lado, no transgredió los principios de impulso de oficio ni verdad material, previstos en los numerales
1.3 y 1.11 del artículo IV del título preliminar del Texto Único
Ordenado de la Ley Nº 27444, pues, en primer lugar, emitió varios requerimientos a la demandante para que presente los medios probatorios pertinentes y, en segundo lugar, procedió a examinar cada uno de los medios probatorios aportados, en virtud de lo cual los desestimó. Finalmente, en lo atinente al reparo “operación anotada en el asiento contable
(DNUMASIOPE) 11-450038953”, el Colegiado Superior señaló que no existe medio probatorio alguno que acredite que realmente estemos frente al pago de un incentivo y mucho menos que este haya permitido generar rentas o mantener su fuente, sino que, por el contrario, se evidencia que se trata de una liberalidad; por esta misma razón, se desvirtúa la vulneración del principio de correlación de ingresos y gastos.
Por ende, dicho gasto no cumple con el principio de causalidad previsto en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta; en consecuencia, no califica como gasto deducible del impuesto a la renta del ejercicio dos mil quince. 4.6. Ahora bien, sobre la justificación externa de la
decisión superior, este Tribunal Supremo considera que la realizada por la Sala de mérito es adecuada, desde que las premisas fácticas y jurídicas contienen proposiciones entendidas como verdaderas y normas aplicables en el ordenamiento jurídico nacional, las que resultan pertinentes para resolver la materia en controversia, fijada por las instancias de mérito, atendiendo y desarrollando los términos de lo que fue objeto debatible y constituyó los puntos controvertidos. En atención a las premisas normativas y fácticas expuestas, el colegiado superior sustenta con claridad su postura frente a la normativa aplicable al caso concreto y arriba a una conclusión motivada. 4.7. Sin perjuicio de lo indicado, es necesario precisar que lo señalado no es equivalente a que este Tribunal Supremo concuerde
necesariamente con el criterio que sustenta el fallo recurrido, pues no puede confundirse debida motivación de las resoluciones judiciales con debida aplicación del derecho objetivo. En el primer caso, se examinan los criterios lógicos y argumentativos referidos a la decisión de validez, la decisión de interpretación, la decisión de evidencia, la decisión de subsunción y la decisión de consecuencias, en tanto que en el segundo caso debe determinarse si la norma jurídica utilizada ha sido aplicada de manera debida. Además, el hecho de que la recurrente no comparta la conclusión de la Sala Superior en virtud de la aplicación de las normas jurídicas que le sirvieron de sustento y las razones que expuso no implica que haya incurrido en una indebida motivación. Por tal motivo, se concluye que la causal normativa denunciada deviene infundada. d) Infracción normativa a los numerales 1.3 y 1.11.
del artículo IV del título preliminar de la Ley Nº 27444 - Ley del
Procedimiento Administrativo General, que regulan lo relativo al principio de impulso de oficio y verdad material, respectivamente; e infracción normativa de los principios de igualdad ante la ley y seguridad jurídica, contenidos en los artículos 2 (inciso 2) y 139 (inciso 3) de la Constitución Política del Perú 4.8. Si bien la recurrente alude a la Ley del
Procedimiento Administrativo General, se advierte que obedece a una omisión de carácter material, siendo lo correcto el Texto Único Ordenado de la Ley del Procedimiento
Administrativo General aprobado mediante Decreto Supremo Nº 004-2019-JUS. Así, el principio de impulso de oficio se encuentra regulado en el numeral 1.3 del artículo IV del cuerpo normativo antes citado y señala que las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias, en tanto que el principio de verdad material se encuentra regulado en el numeral 1.11 del artículo IV del Texto
Único Ordenado de la Ley del Procedimiento Administrativo General, que refiere expresamente: “En el procedimiento, la autoridad administrativa competente deberá verificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan acordado eximirse de ellas […]”. 4.9. La recurrente sostiene que la Sala Superior inaplicó los principios de impulso de oficio y verdad material, toda vez que manifiesta que no existe documento alguno que acredite la anulación de la operación de venta efectuada por
Nexsys a través de la nota de crédito, cuando técnicamente dicho documento contable es representación de la anulación de la factura. Documento que fue presentado en la etapa administrativa; es más no solo se presentó la nota de crédito, sino también el extracto del libro electrónico kárdex 2015, que no es otra cosa que el libro electrónico que registra los ingresos y egresos de la mercancía, en el cual se evidenciaba el ingreso del producto por la compra realizada el veinticinco de noviembre de dos mil quince, la salida por venta del producto en la misma fecha, y la devolución del producto el treinta y uno de diciembre de dos ml quince. En resumen, según la recurrente, en dicho kárdex se demuestra i) los montos involucrados en estas transacciones, ii) las facturas y iii) las notas de crédito emitidas. Aunado a ello, refiere que su posición en el presente extremo no es solicitar una nueva valoración de los medios probatorios, sino cuestionar la trasgresión flagrante por las instancias de mérito de los principios de impulso de oficio y verdad material, debido a que, si para la SUNAT no eran suficientes las pruebas ofrecidas, debió verificar si las operaciones fueron efectivamente anuladas y, en todo caso, realizar los cruces de información correspondientes, ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento del reparo, y en general adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley para la resolver esclarecer el conflicto; sin embargo, nunca lo hizo. Sin embargo, se aprecia que la Sala Superior cumplió con fundamentar la decisión adoptada señalando: VIGÉSIMO SÉTIMO: De la valoración conjunta de los medios probatorios se aprecia que los correos de fecha 23 de noviembre de 2015, solo evidencian las coordinaciones que efectuaron GMD S.A. y la demandante para la emisión de la Orden de Compra Nº 15694 por la suma de $ 242,289.40. Asimismo, la Orden de Compra Nº 15694
emitida por GMD S.A que requirió la compra de productos y la
Factura Nº 001-0079315 emitida por la demandante por la venta de dichos productos, solo acreditan que dicha operación se efectuó, más aún si la SUNAT no la observó. Cabe mencionar que en la Factura Nº 001-0079315 se señaló como referencia la Orden de Compra Nº 15694 y la Guía de Remisión
Nº 001-38910, lo cual implica que la venta de los productos se concretó con el traslado y entrega de los mismos a GMD S.A., lo cual reiteramos la SUNAT no observó. Por otro lado, el libro
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Kardex que registra las ventas efectuadas en el 2015, solo evidencia que en los documentos contables el dinero por la venta cuestionada ingresó el 25 de noviembre de 2015 y se devolvió 31 de diciembre de 2015, es decir, más de un mes después. VIGÉSIMO OCTAVO: En atención a ello, se advierte que no existe documento alguno que acredite la anulación de la operación de venta efectuada el 25 de noviembre de 2015
por la Orden de Compra Nº 15694 y la Factura Nº 0010079315, respecto del producto “1000 WinSvrStd 2012R2
SNGL OLP NL Acdmc 2 Proc” que asciende a la suma total de $ 223,409.40 ($ 189,330.00 más IGV $ 34,079.40). En efecto, no obra en autos las guías de remisión del retorno de los bienes a los almacenes de la demandante, partes de ingreso a almacén, ni correos que acrediten la cancelación de la orden de compra o las razones por las cuales se efectuó dicha anulación, entre otros. Se añade que la documentación contable en un medio probatorio de segundo nivel, no determinante, por lo que, por si sola resulta insuficiente para acreditar que la operación fue anulada, para tal fin era indispensable que se adjunte documentación adicional, no obstante, ello no ocurrió. Por tanto, resulta correcto que no se reconozca la disminución de ingresos de la Nota de Crédito Nº
001-0004924. VIGÉSIMO NOVENO: Cabe mencionar que la SUNAT a través de los Requerimientos Nº 0122200000169
(folios 904 a 905 d el EJE), Requerimiento Nº 0122200000507 (folios 947 a 950 del EJE) y el Requerimiento Nº 0122200001786
(folios 1045 a 1047 del EJE), solicitó a la demandante cumpla con explicar y acreditar la anulación de la operación, no obstante, se limitó a presentar los medios probatorios anteriormente descritos, incumpliendo con el deber de coadyuvar al desarrollo del procedimiento de fiscalización y la carga de la prueba que tiene, más aún si está en mejores condiciones que la administración. 4.10. La recurrente considera que, en estricta aplicación del principio de verdad material, la administración tributaria pudo realizar el cruce de información, facultad que, si bien puede ser discrecional, no exime a la administración tributaria de cumplir con su obligación de llegar a la verdad material en casos como el presente, en que la empresa demandante cumplió con presentar toda la documentación pertinente para acreditar la fehaciencia de los servicios prestados por reparación y mantenimiento de vehículos. Al respecto, cabe señalar que, frente a la facultad discrecional de la administración a la cual alude la empresa demandante, se encuentra la obligación de anexar medios probatorios idóneos a fin de acreditar la deducción de los gastos; sin embargo, no resulta errado el argumento con el cual el colegiado superior destacó que la desestimación de los medios probatorios ofrecidos por la empresa demandante se sustentó en el hecho de que no eran suficientes para acreditar la cancelación de la orden de compra o las razones por las cuales se efectuó dicha anulación. En consecuencia, al no advertir transgresión alguna a los principios de impulso de oficio y de verdad material, se concluye que esta causal procesal también deviene infundada. Cinco: Análisis de las causales casatorias de naturaleza material c) Inaplicación de los artículos 62 de la Constitución Política del Perú, 1354 y
1361 del Código Civil, y 37 de la Ley del Impuesto a la Renta
5.1. La recurrente señala básicamente que la instancia de mérito desconoce los términos contractuales que las partes pactaron en el “Contrato comercial de pago de comisión en negocio”, con lo cual se ha vulnerado la libertad contractual; además, el colegido superior cuestiona la validez del referido contrato señalando que este presentaba “inconsistencias” sin tomar en cuenta que las partes son libres de poder realizar las modificaciones que consideren pertinentes de los acuerdos que pactan. Asimismo, el hecho de que se encuentren frente a un tipo de contratación especial -como es la contratación pública- no restringe el derecho de las consorciadas a modificar los términos contractuales, siempre y cuando cumplan con las obligaciones pactadas en el contrato público, situación que efectivamente se realizó sin ningún inconveniente; en consecuencia, se corroboraría que nunca se afectó a la colectividad en general. Es más -aduce la recurrente—, en el presente caso no se ha advertido que los consorcios hayan incumplido los compromisos pactados en el contrato público o que aquellos hayan cometido alguna infracción o hayan sido sancionados, de donde se descarta por completo algún perjuicio a la colectividad en general. En ese sentido, la empresa recurrente considera que la Sala Superior erradamente cuestiona una relación jurídica (contratos de consorcio y contratos de comisión) que ni siquiera las partes directamente interesadas (OEFA o Migraciones) han controvertido. 5.2. El artículo 62 de nuestra Constitución señala, sobre la libertad de contratar, lo siguiente: Artículo 62.La libertad de contratar garantiza que las partes pueden pactar válidamente según las normas vigentes al tiempo del contrato.
Los términos contractuales no pueden ser modificados por
leyes u otras disposiciones de cualquier clase. Los conflictos derivados de la relación contractual sólo se solucionan en la vía arbitral o en la judicial, según los mecanismos de protección previstos en el contrato o contemplados en la ley. Mediante contratos-ley, el Estado puede establecer garantías y otorgar seguridades. No pueden ser modificados legislativamente, sin perjuicio de la protección a que se refiere el párrafo precedente.
5.3. Asimismo, los artículos 1354 y 1361 del Código Civil tienen este contenido: Libertad contractual Artículo 1354.- Las partes pueden determinar libremente el contenido del contrato, siempre que no sea contrario a norma legal de carácter imperativo. Obligatoriedad de los contratos Artículo 1361.- Los contratos son obligatorios en cuanto se haya expresado en ellos. Se presume que la declaración expresada en el contrato responde a la voluntad común de las partes y quien niegue esa coincidencia debe probarla. 5.4. Al respecto, la Sala Superior advierte que, con fecha veintiuno de octubre de dos mil quince, se suscribió contrato entre Evotech y la demandante, dando origen al “Consorcio Evotech Solution Sociedad Anónima
Cerrada - Nexsys del Perú Sociedad de Responsabilidad Limitada.”, con la finalidad de presentarse a la licitación pública del OEFA. Posteriormente, realizaron el Contrato Nº 089-2016OEFA, del treinta de octubre de dos mil quince, en el cual determinaron sus obligaciones, la forma activa y directa en la ejecución del contrato público y las responsabilidades que asumirían en caso incumplieran sus obligaciones. De todo ello, se puede afirmar que los contratantes tienen participación en la ejecución del contrato público con OEFA y no solo intervinieron para ganar la buena pro; además, dicho contrato no es solo una formalidad. 5.5. En cuanto al contrato comercial de pago de comisión en negocio, del cinco de noviembre de dos mil quince, se menciona que Evotech no tiene la línea de crédito suficiente para cubrir la oportunidad de negocio con
OEFA, por lo que participaría bajo la modalidad de consorcio con la demandante y se le reconocería una comisión por venta directa por la oportunidad del negocio. Asimismo, se deja sin efecto las cláusulas cuarta y décimo tercera del contrato de consorcio, referidas al porcentaje de sus obligaciones y se reconoce que se haría un único pago como comisión sobre la utilidad del negocio. 5.6. Es importante señalar que el referido contrato civil por el cual la demandante y Evotech deciden cambiar los términos del contrato del consorcio, y con ello los términos sobre los cuales ganaron la buena pro por parte de
OEFA, sin conocimiento y aprobación de esta última e